课程名称：《审计准则》                        
课程代码：04609

第一部分  课程性质与自考本科目标

    一、课程性质与特点
     《审计准则》是全国高等教育自学考试会计（注册会计师方向）专业(独立本科段)开设的一门专业课程。该课程反映了注册会计师审计准则的最新变化，具有专业技术性较强、与实务结合紧密的特点。学习本课程，可以加深学生对与审计学基本理论的理解，提高学生理论联系实际的能力，并为学生将来从事注册会计师行业及相关行业打下良好的基础。
    二、课程目标与基本要求
本课程的目标为：帮助学生理解审计准则的重要性，熟悉审计准则的特征、体系和结构，掌握审计准则中的一般原则与责任、风险评估以及风险应对、审计证据、利用其他主体的工作、特殊领域等关键内容，把握审计准则中的最新变化，提高学习、利用、遵循准则的意识和能力。学生应熟读教材，积极思考，适当练习，深入理解、牢固记忆并灵活运用审计准则相关的基本概念、基本理论和重要知识点，尤其要重视新准则中有关重大错报风险评估与应对、舞弊检查、审计证据收集与评价等核心内容。
   三、与本专业其他课程的关系
    本课程在本专业的课程体系中层次较高、难度较大，要求学生已较为系统地学习过基础会计学、中级财务会计、审计学等基础课程，掌握了会计学、审计学的基本理论与方法。本课程与后续课程《注册会计师审计案例》学习具有互补性，可以提高学生将审计准则理论与审计实务相结合的能力。

第二部分  考核内容与考核目标

第一章　注册会计师执业准则体系

   一、学习目的与要求
   通过本章的学习，理解并掌握中国注册会计师执业准则体系的框架结构及其特征，了解审计准则国际趋同的原因和新审计准则对于风险导向审计的强调。

  二、考核知识点与考核目标
  （一）执业准则体系的框架结构（重点）
   识记：
  （1）中国注册会计师协会执业准则体系的组成部分；
  （2）鉴证业务准则的两个层次及其关系；
  （3）审计准则的六大类别；
  （4）审计准则百位数编号的含义。
   理解：
   （1）鉴证业务准则、相关服务准则和质量控制准则的相互关系；
   （2）审计准则内部的逻辑结构。
   （二）中国注册会计师执业准则体系的特点（次重点）
   识记：
   （1）审计准则的国际趋同；
   （2）风险导向审计。
   理解：
   （1）中国注册会计师执业准则体系的特征；
   （2）审计准则国际趋同的原因；

第二章　鉴证业务基本准则

   一、学习目的与要求
通过本章的学习，理解并掌握鉴证业务的概念、分类、要素，以及注册会计师鉴证业务拓展的原因，能够区分鉴证业务与相关服务、直接报告鉴证业务与基于责任方认定鉴证业务、合理保证鉴证业务与有限保证鉴证业务。

   二、考核知识点与考核目标
  （一）鉴证业务的概念及其发展原因（次重点）
   识记：
  （1）鉴证业务的含义；
  （2）相关服务的含义。
   理解：
  （1）鉴证业务与相关服务的区别；
  （2）注册会计师鉴证业务拓展的原因。
   应用：
   能够区分鉴证业务和相关服务。
  （二）鉴证业务的分类及要素（重点）
   识记：
  （1）基于责任方认定的鉴证业务；
  （2）直接报告的鉴证业务；
  （3）有限保证的鉴证业务；
  （4）合理保证的鉴证业务；
  （5）鉴证业务的要素，即鉴证业务三方关系、鉴证对象、标准、证据与鉴证报告。
   理解：
  （1）基于责任方认定的鉴证业务与直接报告鉴证业务的联系与区别；
  （2）合理保证鉴证业务与有限保证鉴证业务的联系与区别；
  （3）鉴证业务与管理咨询服务交叉在一起时，注册会计师的处理方法。
   应用：
    判断注册会计师提供的某种业务是否属于鉴证业务，以及属于哪一类鉴证业务。

第三章　审计准则——   一般原则与责任

   一、学习目的与要求
    通过本章的学习，理解并掌握财务报表审计的目标与一般原则、审计业务约定书、历史性财务信息审计的质量控制、审计工作底稿、财务报表审计中对于舞弊的考虑、财务报表审计中对法律法规的考虑、与治理层的沟通、前后任注册会计师的沟通等准则要点。

   二、考核知识点与考核目标
  （一）财务报表审计的目标和一般原则（重点）
   识记：
  （1）通用目的审计业务与特殊目的审计业务；
  （2）审计范围的含义；
  （3）职业怀疑态度的含义；
  （4）合理保证的含义；
  （5）审计风险、重大错报风险、检查风险的含义。
   理解：
  （1）财务报表审计的合法性目标与公允性目标；
  （2）被审计单位管理层和治理层责任与注册会计师责任及其关系；
  （3）审计程序的性质、时间和范围；
  （4）保持职业怀疑态度的原因及要求；
  （5）审计的固有局限性与合理保证；
  （6）审计风险模型及风险要素之间的关系；
  （7）审计风险与重要性之间的关系。
   应用：
   根据审计风险模型求解未知的风险要素数值。
  （二）审计业务约定书（次重点）
   识记：
   审计业务约定书的含义及其必备条款
   理解：
  （1）审计业务约定书的作用；
  （2）签订审计业务约定书之前应做的工作；
  （3）连续审计和审计业务变更情况下对于审计业务书的考虑。
  （三）历史性财务信息审计的质量控制（次重点）
   识记：
   （1）项目合伙人的含义；
   （2）会计师事务所质量控制制度的最终责任人，即主任会计师；
   （3）历史性财务信息审计质量控制的六要素，即对审计质量承担的领导责任、职业道德规范、客户关系与具体审计业务的接受与保持、项目组的工作委派、业务执行、监控。
   理解：
   （1）审计项目（合伙人）负责人在业务质量控制中应承担的主要工作；
   （2）项目负（合伙人）责人在业务接受与保持决策中应考虑的主要事项；
   （3）项目质量复核与项目组内部复核的区别。
  （四）审计工作底稿（重点）
   识记：
   （1）审计工作底稿的含义、归档期限与保存年限；
   （2）审计工作底稿的内容，以及分析表、核对表的含义；
   （3）审计工作底稿的基本要素；
   （4）永久性档案与当期档案；
   （5）审计标识；
   （6）审计档案的所有权。
理解：
   （1）审计工作底稿的作用；
   （2）审计工作底稿编制的要求；
   （3）审计工作底稿中应记录的重大事项；
   （4）审计工作底稿复核的要点；
   （5）审计档案的保密要求。
  （五）财务报表审计中对于舞弊的考虑（重点）
   识记：
  （1）舞弊、错误与违反法规行为的含义；
  （2）按舞弊形式进行的分类，即对财务信息做出虚假报告和侵占资产；
  （3）按舞弊主体进行的分类，即管理层舞弊与员工舞弊；
  （4）对财务信息作出虚假报告的表现形式及实施手段；
  （5）侵占资产的表现形式及实施手段；
  （6）高估销售收入的三种手法。
   理解：
  （1）错误、舞弊和违法行为的区别；
  （2）舞弊风险三要素（即动机或压力、机会和借口）及其相互关系；
  （3）舞弊导致的重大错报未被发现的风险；
  （4）涉及文件记录真伪鉴别的审计责任；
  （5）评估舞弊导致的重大错报风险时应考虑的因素；
  （6）在收入确认方面的舞弊风险的考虑；
  （7）对于舞弊导致的重大错报风险的总体应对措施。
   应用：
   运用舞弊风险的三要素理论（即动机、机会和借口）分析舞弊案例为何发生。
  （六）财务报表审计中对法律法规的考虑（一般）
  识记：
  （1）违反法规行为的含义；
  （2）对违反法规行为进行总体了解的程序；
   （3）应向监管机构报告的违反法规行为；
   （4）被审计单位违反法规行为的必要补救措施。
   理解：
   （1）违反法规行为与财务报告的关系，以及如何评价违反法规行为对于财务报表的影响；
  （2）违反法规行为的管理层责任与注册会计师责任；
  （3）因为被审计单位违反法规行为而解除业务约定的条件。
  （七）与治理层的沟通（一般）
   识记：
  （1）治理层与管理层的概念；
  （2）治理结构的概念；
  （3）应采用书面形式与治理层进行沟通的情形。
   理解：
  （1）治理层对于财务报告的监督职责；
  （2）与治理层沟通的作用；
  （3）治理层参与管理的程度及其对沟通的影响。
 （八）前后任注册会计师的沟通（一般）
  识记：
  （1）前任注册会计师与后任注册会计师的概念；
  （2）后任注册会计师通常应向前任注册会计师询问的内容。
  理解：
 （1）前后任注册会计师沟通的原则；
 （2）前后任注册会计师沟通过程中的保密责任。

第四章　审计准则——风险评估以及风险的应对

    一、学习目的与要求
通过本章的学习，理解并掌握计划审计工作、了解被审计单位及其环境并评估重大错报风险、对被审计单位使用服务机构的考虑、重要性、针对评估的重大错报风险实施的程序等准则的基本内容，提高评估及应对重大错报风险的意识与能力。

    二、考核知识点与考核目标
    （一）计划审计工作（重点）
识记：
   （1）初步业务活动的含义、目的和内容；
   （2）总体审计策略与具体审计计划的含义、区别；
   （3）总体审计策略的内容；
   （4）具体审计计划的内容。
理解：
（1）总体审计策略与具体审计计划的关系；
（2）首次接受审计委托时编制审计计划应考虑的事项。
   （二）了解被审计单位及其环境并评估重大错报风险（重点）
识记：
（1）风险评估程序的含义及内容；
（2）了解被审计单位及其环境的六个内容；
（3）了解被审计单位行业状况、法律环境与监管环境的目的及其主要内容；
（4）了解被审计单位性质的目的及其主要内容；
（5）了解被审计单位目标、战略及相关经营风险的目的和主要内容；
（6）了解被审计单位对于会计政策的选择和运用的目的和主要内容；
（7）了解被审计单位财务业绩衡量和评价的目的和主要内容；
（8）了解被审计单位内容控制的目的和主要内容；
（9）了解被审计单位控制环境的总体要求及应了解的控制环境构成要素；
（10）应了解的控制活动的主要内容；
（11）内部控制的目标、责任主体和局限性；
（12）表明被审计单位内部控制存在重大缺陷的信号；
（13）了解被审计单位及其环境并评估重大错报风险的审计记录要求。
 理解：
（1）了解被审计单位及其环境的必要性；
（2）对于内部控制了解的深度；
（3）经营风险与重大错报风险的关系；
（4）仅通过实质性程序无法应对的重大错报风险。
应用：
（1）能够识别并判断简单案例中重大错报风险的表现形式及其风险水平高低；
（2）能够识别并判断简单案例中内部控制的重大缺陷。
   （三）重要性（重点）
识记：
   （1）重要性的概念；
   （2）财务报表整体的重要性、各类交易、账户余额或披露的重要性水平、实际执行的重要性。
    理解：
   （1）重要性的内涵和实质；
   （2）重要性的性质判断标准；
   （3）重要性、审计风险和审计证据之间的关系；
   （4）财务报表整体的重要性水平的判断基础、计算方法和选取原则；
   （5）对审计过程中识别出的错报的考虑；
   （6）评价未更正错报汇的影响。
应用：
能够根据案例资料计算、判断、选择财务报表整体的重要性水平。
   （五）针对评估的重大错报风险实施的程序（重点）
识记：
   （1）总体应对措施与进一步审计程序；
   （2）总体应对措施的主要内容
   （3）实质性方案与综合性方案；
   （4）控制测试与实质性程序；
   （5）双重目的测试；
   （6）细节测试；
   （7）针对评估的重大错报风险实施程序的审计工作记录要求。
理解：
   （1）财务报表层次和认定层次重大错报风险及其相互关系；
   （2）为什么要提高某些审计程序的不可预见性以及如何提高审计程序的不可预见性；
   （3）进一步审计程序的性质、时间和范围；
   （4）控制运行有效性及注册会计师应从哪些方面获得控制运行有效性的审计证据；
   （5）应当实施控制测试的情形；
   （6）控制测试的性质、时间和范围；
   （7）实质性程序的性质、时间和范围；
应用：
根据案例资料判断认定层次的重大错报风险以及应采取的进一步审计程序（含控制测试和实质性程序）的性质、时间和范围。

第五章　审计准则——审计证据

   一、学习目的与要求
通过本章的学习，理解并掌握审计证据、存货监盘、函证、分析程序、审计抽样及其他选取测试项目的方法、会计估计的审计、公允价值计量与披露的审计、关联方、持续经营、首次接受委托时对期初余额的审计、期后事项、管理层声明等准则的要点，提高搜集、评价、综合审计证据的意识和能力。

    二、考核知识点与考核目标
   （一）审计证据（重点）
识记：
   （1）管理层认定；
   （2）审计证据的充分性与适当性；
   （3）审计证据的相关性与可靠性；
   （4）七项审计程序（即检查、观察、询问、函证、重新计算、重行执行、分析程序）的含义；
   （5）与交易类别相关的各项认定（发生、完整性、准确性、截止、分类）的含义；
   （6）与账户余额相关的各项认定（存在、权利与义务、完整性、计价与分摊）的含义；
   （7）与列报相关的各项认定（即发生以及权利与义务、完整性、分类和可理解性、准确性和计价）的含义。
   理解：
  （1）审计证据的充分性及适当性的关系；
  （2）审计证据可靠性的判断标准；
  （3）评价审计证据时的特别考虑；
  （4）管理层认定与具体审计目标的关系；
  （5）审计程序的分类及审计准则对于不同类别审计程序的应用要求。
  （二）存货监盘（次重点）
   识记：
  （1）存货监盘的含义；
  （2）与存货相关的内部控制所涉及的环节。
   理解：
  （1）注册会计师在存货监盘过程中应特别关注的问题；
  （2）在无法实施监盘的特殊情况下应采取的替代程序。
  （三）函证（重点）
   识记：
  （1）函证的含义及需要进行函证的会计报表项目；
  （2）积极式函证与消极式函证；
  （3）选择函证样本时应考虑的因素。
   理解：
  （1）函证的时间选择；
  （2）注册会计师可以采用消极式函证的情况；
  （3）注册会计师对于函证过程的控制措施；
  （4）因购销双方入账时间不一致导致应收账款回函情况不符的情形及注册会计师应采取的进一步审计程序。
   应用：
   分析函证结果不符的原因及应实施的进一步审计程序。
  （四）分析程序（重点）
   识记：
  （1）分析程序的含义；
  （2）实质性分析程序及其运用步骤。
   理解：
   （1）分析程序在风险评估、实施进一步审计程序、对审计结果进行总体复核时的不同用途；
  （2）作为风险评估程序的分析程序与实质性分析程序的区别；
  （3）实质性分析程序与细节测试的关系；
  （4）不宜过分依赖实质性分析程序的情形。
   应用：
   将分析程序应用于风险评估，以识别重大错报风险高的领域。
  （五）审计抽样和其他选取测试项目的方法（重点）
   识记：
  （1）审计抽样的含义及基本步骤；
  （2）抽样风险与非抽样风险；
  （3）统计抽样；
  （4）货币单位选样；
  （5）信赖过度风险与信赖不足风险；
  （6）误受风险与误拒风险。
   理解：
  （1）抽样风险与样本规模的关系及控制抽样风险的方法；
  （2）非控制抽样风险的成因和控制非抽样风险的方法；
  （3）应当考虑选取全部项目进行测试的情形；
  （4）可以选择特定项目进行测试的情形。
   应用：
  （1）固定样本量抽样方法的运用；
  （2）差额估计抽样方法的运用；
  （3）系统选样法的运用；
  （4）比率估计抽样法的运用。
   （六）持续经营（一般）
   识记：
  （1）持续经营假设；
  （2）管理层的责任与注册会计师的责任。
   理解：
  （1）对持续经营能力作出的风险评估程序；
  （2）评价管理层对持续经营能力做出的评估
  （3）识别出事项或情况时实施追加的审计程序
  （4）与持续经营能力有关的审计结论与报告。
  （七）期后事项（次重点）
   识记：
  （1）期后事项的含义；
  （2）期后事项的类型。
理解：
   （1）注册会计师对于不同时段期后事项的审计责任；
   （2）注册会计师对于不同时段期后事项应采取的主要审计程序。
应用：
识别期后事项的性质、类型并采取有针对性的审计程序。
   （八）管理层声明（次重点）
识记：
   管理层声明的含义；
理解：
   （1）书面声明的日期和涵盖的期间；
   （2）对书面声明可靠性的疑虑的程序；
   （3）对管理层不提供书面声明的程序。

第六章　利用其他主体的工作

    一、学习目的与要求
    通过本章的学习，理解并掌握如何利用其他注册会计师、内部审计人员和其他专家的工作，以及注册会计师在利用其他主体工作时应承担的责任。

    二、考核知识点与考核目标
    （一）对集团财务报表审计（次重点）
识记：
与集团财务报表审计有关的概念；
     理解：
   （1）了解组成部分注册会计师；
   （2）对重要组成部分需执行的工作；
   （二）考虑内部审计工作（次重点）
识记：
   （1）内部审计；
   （2）内部审计的范围和目标。
   理解：
   （1）内部审计和注册会计师的关系；
   （2）确定是否利用以及在多大程度上利用内部审计人员的工作；
   （3）利用内部审计人员的特定工作应考虑的因素和应实施的审计程序。
   （三）利用专家的工作（一般）
识记：
   （1）专家的含义；
   （2）需要利用专家工作的特定领域。
理解：
   （1）确定是否利用专家工作时应考虑的主要因素；
   （2）如何评价专家的胜任能力及客观性；
   （3）如何评价专家工作的恰当性；
   （4）评价专家工作结果为不恰当时的措施。

第七章　审计准则——审计结论与报告　

    一、学习目的与要求
    通过本章的学习，理解并掌握审计报告、非标准审计报告、比较数据、含有已审计财务报表的文件中的其他信息等准则要点，提高编写不同意见类型审计报告的能力。

   二、考核知识点与考核目标
  （一）审计报告（重点）
   识记：
  （1）标准审计报告；
  （2）非标准审计报告；
  （3）审计报告日。
   理解：
  （1）标准审计报告的格式；
  （2）引言段的主要内容；
  （3）管理层对于财务报表的责任段的主要内容；
  （4）注册会计师责任段的主要内容。
   应用：
   在考虑期后事项的情况下，审计报告日的确定。
  （二）非标准审计报告（重点）
   识记：
  （1）强调事项段；
  （2）其他事项段。
   理解：
  （1）需要增加强调事项段的情形；
  （2）需要增加其他事项段的情形。
   应用：
   根据审计发现的重大错报和最终的审计重要性水平，确定适当的审计意见类型。
  （三）比较数据（一般）
   识记：
  （1）比较信息；
  （2）对应数据；
  （3）比较财务报表。
   理解：
  （1）注册会计师对于比较信息的审计责任；
  （2）比较信息审计中，上期事项对于审计报告的影响。
 （四）含有已审计财务报表的文件中的其他信息（一般）
   识记：
  （1）其他信息的含义；
  （2）重大不一致的含义。
   理解：
  （1）注册会计师对于含有已审计财务报表的文件中的其他信息所承担的责任；
  （2）当发现已审计财务报表与其他信息出现重大不一致时，注册会计师应采取的应对措施。

第八章　审计准则——特殊领域

   一、学习目的与要求
通过本章的学习，理解并掌握特殊目的审计报告以及验资业务的相关准则要点，提高处理特殊领域业务的能力。
 
   二、考核知识点与考核目标
  （一）对特殊目的的审计业务出具审计报告（次重点）
   识记：
   （1）特殊目的审计业务的含义及其主要类型；
   （2）编制财务报表的特殊基础。
   理解：
  （1）特殊目的审计报告分发和使用的限制；
  （2）对按照特殊基础编制的财务报表所出具的审计报告与一般审计报告的主要区别；
  （3）对于财务报表组成部分进行审计时，在出具审计报告时的特殊考虑。
   （二）验资（重点）
   识记：
   （1）验资；
   （2）设立验资与 变更验资；
   （3）验资报告的格式与内容。
理解：
   （1）出资方式；
（2）出资者、被审验单位和注册会计师的责任划分；
   （3）注册会计师在验资过程中应特别关注的事项；
   （4）拒绝出具验资报告并解除业务约定的情形。
    运用：
    要求考生根据所给案例资料编写不同情形下的验资报告及其附件。

第九章　审计准则——业务质量控制

   一、学习目的与要求
通过本章的学习，理解并掌握会计师事务所业务质量控制的理念、要素等，强化对于业务质量控制重要性的认识。
 
    二、考核知识点与考核目标
   （一）业务质量控制的理念（次重点）
识记：
   （1）业务质量控制；
   （2）质量控制政策；
   （3）质量控制程序。
理解：
   （1）全面业务控制思想；
   （2）系统控制理念。
   （二）业务质量控制的要素（次重点）
识记：
业务质量控制的七要素：对业务质量承担的领导责任、职业道德规范、客户关系与业务的接受和保持、人力资源，业务执行、业务工作底稿、监控。
理解：
（1）事务所人力资源管理；
（2）分类控制方法。

第三部分 有关说明与实施要求

   一、考核能力层次表述
   （省考委统一说明）

    二、教材
1．指定教材
中国注册会计师执业准则重点难点解析 / 王生根编著，大连出版社，2011
    2．参考教材
    财政部：《2006年注册会计师执业准则》
    中国注册会计师协会编：《审计》（注册会计师全国考试教材），经济科学出版社，2012年4月版
中国注册会计师协会编：《中国注册会计师执业准则指南》，中国财政经济出版社，2010年11月第1版
 
   三、自学方法指导
  （省考委统一说明）
 

   四、对社会助学的要求
   （1-7项由省考委统一说明）
    8．助学学时：本课程共5学分，建议总课时90学时，其中助学课时分配如下：

章次 内容 学时
第一章 中国注册会计师执业准则体系 4
第二章 中国注册会计师鉴证业务基本准则 6
第三章 审计准则：一般原则与责任 14
第四章 审计准则：风险评估以及风险的应对 14
第五章 审计准则：审计证据 18
第六章 审计准则：利用其他主体的工作 8
第七章 审计准则：审计结论与报告 12
第八章 审计准则：特殊领域 8
第九章 业务质量控制 4
总　　　　计 90

    五、关于命题考试的若干规定
     1.本大纲各章所提到的内容和考核目标都应是考试内容，各章都应有不同比例的试题出现，其中第三、四、五、七章应是考试的重点。
2.试卷中对不同能力层次的试题比例大致是：“识记”为20％－30％；“理解”为35％－40％；“应用”为35％－40％。
3.本课程试题难易程度要恰当，既要充分体现自学考试的特点，又要体现不同学员对课程在掌握程度上的区别。试题内容的易、较易、较难、难比例一般控制在2:3:3:2。
4.每份试卷中，各类考核点所占比例约为：重点占65%，次重点占25%，一般占10%。
5.试题类型一般为：单项选择题、多项选择题、名词解释、简答题、论述题、案例分析题、综合题等。
6.考试采用闭卷笔试，考试时间为150分钟；阅卷时采用百分制评分，60分合格。

    六、题型示例（样题）
   （一）单项选择题
   1．审计人员之所以要关注被审计单位的经营风险，是因为（    ）。
   A．降低经营风险是注册会计师的责任
   B. 经营风险必然导致重大错报风险
   C．经营风险很可能导致重大错报风险
   D. 风险导向审计是以经营风险为导向的

   （二）多项选择题
 1．控制测试程序通常包括（    ）
    A．观察                              B．询问
 C．重新执行                          D．分析程序
E. 细节测试

（三）名词解释
  1．重大错报风险

  （四）简答题
   基于责任方认定的鉴证业务和直接报告鉴证业务的主要区别是什么？
  
(五) 论述题
    论述注册会计师执业准则的特点。

   （六）案例分析题
    ABC公司是一家经营多种产品的制造企业，在世界各地拥有七家分公司。以前，ABC公司的分公司都是自主经营。只有在没有实现经营目标的情况下，总公司才会出面干预。虽然董事会并未发挥很大的作用，但总公司的管理当局却非常自律。在雇用每个员工之前，ABC公司都会进行仔细的筛选。他们觉得其所有的雇员都有着良好的教育背景和诚实的道德品质。公司制定了行为守则，但却缺少监督实施机制，雇员的报酬在很大程度上取决于公司的业绩。
在过去的一年里，ABC公司在其最为成功的市场迎来了一个强有力的竞争对手。新对手压低了产品的价格。作为回应，ABC公司的部门经理张三也降低了产品价格，以求保持市场份额。张三忧心忡忡，因为他想不出什么方法可以削减成本，以确保公司的发展和盈利能力。如果无法保持盈利能力，则部门经理的工资和奖金都会减少。
张三想到了一个使部门盈利更多的方法，那就是高估存货，因为存货在该部门的资产负债表中占有很大的份额，而且他还知道公司对存货的控制并不严格。他把高估存货视为应对由于竞争对手削价而造成利润下降的短期对策。他确信，一旦竞争对手停止削价或破产，则存货的错报是能够被纠正的，而且对于公司的净利润不会产生什么影响。
    请结合上述材料回答以下问题：
    （1）张三的舞弊属于什么性质的舞弊？为什么？
    （2）试用舞弊三因素理论（即动机、机会、借口）解释张三的舞弊行为为什么会发生。

   （七）综合题
A注册会计师2012年3月5日完成对XYZ公司截止到2011年12月31日的会计报表审计的全部外勤工作，并将于3月10日向委托人提交报告。该注册会计师最终确定的报表层次的重要性水平为100万。经复核，发现公司存在以下问题：
（1）该公司2011年12月31日的存货余额为500万元，占资产总额的40%，但注册会计师无法实施监盘程序，也无法使用替代程序；
（2）该公司曾因担保问题于2011年8月份受到另一家公司的起诉。2012年1月25日，法院判决该公司替被担保人偿付货款120万元，但该公司拒绝调整2011年的会计报表；
   （3）2012年1月股市行情大幅下滑。如果该公司于2012年3月5日出售所持有的T公司股票，将导致800万元的损失。该公司认为无需调整2011年报表，但在附注中作了说明；
   （4）该公司2011年度净利润为150万，2011年12月31日应收B客户货款300万元，但B客户在2011年12月10已进入破产程序，300万的货款估计全部无法收回。对于B客户的应收账款XYZ公司仍按照5%的比率计提坏账准备，且拒不接受注册会计师的调整建议。
    对于上述4种情况，注册会计师应出分别具何种类型的审计意见？为什么？（在分析每种情况时，不考虑其他情况的影响）